Tribunal judiciaire, 15 octobre 2025. 23/09229

TRIBUNAL JUDICIAIRE DE PARIS [1] [1] Expéditions exécutoires délivrées le: ■ 9ème chambre 1ère section N° RG 23/09229 N° Portalis 352J-W-B7H-C2DY3 N° MINUTE : Contradictoire Assignation du : 14 juin 2023 JUGEMENT rendu le 15 octobre 2025 DEMANDERESSE Madame [E] [Z] [Adresse 5] [Localité 8] représentée par Maître Eric PLANCHAT de la SCP NATAF ET PLANCHAT, avocat au barreau de PARIS, avocat plaidant, vestiaire #P0406 DÉFENDERESSE DIRECTION RÉGIONALE DES FINANCES PUBLIQUES D’ILE DE FRANCE ET DE [Localité 10] [Adresse 1] [Localité 7] représentée par son inspecteur muni d’un pouvoir spécial COMPOSITION DU TRIBUNAL Madame Anne-Cécile SOULARD, Vice-présidente, Madame Marine PARNAUDEAU, Vice-présidente, Monsieur Patrick NAVARRI, Vice-président, assistés de Madame Sandrine BREARD, Greffière. DÉBATS A l’audience du 10 septembre 2025 tenue en audience publique devant Madame Anne-Cécile SOULARD, juge rapporteur, qui, sans opposition des avocats, a tenu seul l’audience, et, après avoir entendu les conseils des parties, en a rendu compte au Tribunal, conformément aux dispositions de l’article 805 du Code de procédure civile. Décision du 15 Octobre 2025 9ème chambre 1ère section N° RG 23/09229 - N° Portalis 352J-W-B7H-C2DY3 JUGEMENT Rendu publiquement par mise à disposition Contradictoire En premier ressort EXPOSÉ DU LITIGE M. [I] [R], propriétaire de la société Babyliss, était marié avec Mme [F] [N]. D’une précédente union, il avait une fille, Mme [Y] [R]. Mme [L] [G] est la fille de Mme [F] [N], d’une précédente union. Mme [E] [Z], née le [Date naissance 4] 2003, est la fille de Mme [L] [G]. M. [I] [R] a cédé les parts de sa société Babyliss en 1995, et alimenté trois fondations situées au Liechtenstein dénommées Flore, Bakti et Naïc Dawson. M. [I] [R] est décédé le [Date décès 3] 2002. Mme [F] [N] est décédée le [Date décès 2] 2007. Sa déclaration de succession a été déposée le 16 juin 2008. Mme [L] [G], mère de [E] [Z], a fait l’objet d’un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle portant sur les années 2009 à 2011. Le 18 mars 2013, Mme [L] [G] a déposé pour le compte de sa mère, Mme [F] [N], des déclarations rectificatives en matière d’impôt de solidarité sur la fortune (ISF) pour les années 2006 à 2007. Le 18 décembre 2013, l’administration fiscale adressait à Mme [L] [G], pour le compte de [E] [Z], une proposition de rectification ayant pour objet de tirer les conséquences fiscales liées au décès de Mme [F] [N] en matière de droits d’enregistrement. L’administration fiscale relève que les déclarations rectificatives d’ISF mentionnent des comptes qui ne figurent pas dans la déclaration de succession : la FONDATION FLORE et un compte dit BAKTI. L’administration considère que les avoirs placés par M. [I] [R] dans la structure BAKTI ont été transmis à son décès à Mme [F] [N], puis au décès de cette dernière à ses trois petites filles, [U], [O] et [E] [Z], ce qu’elle analyse comme une libéralité de residuo. L’administration soutient que Mme [E] [Z] est redevable des droits de mutation par décès sur la valeur des avoirs du compte dit Bakti lui revenant (soit un tiers de la somme de 2 869 787 euros, soit 956 595,66 euros), au taux de 60% correspondant aux droits de mutation entre personnes non parentes, M. [I] [R] et Mme [E] [Z] n’ayant pas de lien de parenté. À la suite des observations de la contribuable présentées le 27 février 2014, l’administration fiscale a maintenu en totalité la rectification le [Date décès 2] 2014. Les rappels de droits ont été mis en recouvrement le 16 janvier 2015, au titre des droits d’enregistrement, pour 573 957 euros de droits, 165 299 euros d’intérêt de retard et 229 582 euros de majoration de 40 %, soit un total de 968 838 euros. Mme [E] [Z] a présenté deux réclamations les 5 mars et 23 décembre 2015 en vue d'obtenir le dégrèvement des impositions mises à sa charge, lesquelles ont été rejetées les 29 octobre 2015 et 23 juin 2016 par l’administration fiscale. Par acte d’huissier du 9 août 2016, Mme [L] [G], agissant pour le compte de sa fille mineure, [E] [Z], a fait assigner l’administration fiscale devant le tribunal de grande instance de Paris. Par ordonnance du 8 juillet 2019, le juge de la mise en état a refusé le sursis à statuer sollicité par la demanderesse. Le 28 octobre 2021, le juge de la mise en état a invité Mme [E] [Z], devenue majeure, à reprendre l’instance qui a été interrompue, en application de l’article 369 du code de procédure civile. Par ordonnance du 2 décembre 2021, le juge de la mise en état a prononcé la radiation de la procédure du rôle du tribunal, en l’absence d’accomplissement des diligences afin de reprendre la procédure. Par conclusions signifiées à l’administration fiscale le 3 octobre 2022, Mme [E] [Z] a sollicité la reprise de l’instance. Demandes de Mme [E] [Z] Dans ses dernières conclusions signifiées le 10 décembre 2024, Mme [E] [Z] demande au tribunal de : « Vu les dispositions prévues par l’article L 76 B du Livre des Procédures Fiscales, les décisions de la Cour de cassation du 27 novembre 2024 n° 23-14.401, de la Cour d’appel de Lyon du 28 mars 2017 n° 15-09645 et de la Cour d’appel d’Amiens du 16 juin 2016 n° 14-03902, Constater que la proposition de rectification n° 2120 en date du 18 décembre 2013 ne précise pas les conditions d’obtention des statuts de la fondation FLORE, Dire en conséquence que la procédure diligentée à l’encontre de Madame [E] [Z] est irrégulière dès lors que les statuts de la fondation FLORE ont été utilisés par le Service pour soutenir l’existence d’une donation graduelle des actifs de la fondation BAKTI, Prononcer la décharge des droits de mutation mis à la charge de Madame [E] [Z] à hauteur de la somme de 968.838 €. Vu les dispositions prévues par l’article L 57 du Livre des Procédures Fiscales et la décision de la Cour de cassation du 9 avril 1996 n° 93-21.503 SNC Country club de [Localité 9], Constater que l’administration fiscale entend se prévaloir des dispositions prévues par l’article 906 du code civil pour justifier l’existence d’une libéralité de residuo, Constater que la proposition de rectification n° 2120 en date du 18 décembre 2013 ne mentionne pas l’article 906 du code civil, Dire en conséquence que la procédure diligentée à l’encontre de Madame [E] [Z] est irrégulière, Prononcer la décharge des droits de mutation mis à la charge de Madame [E] [Z] à hauteur de la somme de 968.838 €. Vu les décisions de la Cour de cassation du 8 décembre 1992 [W], du 8 janvier 1991 Cohen-Addet, du 6 avril 1999 SCI Castel de Peygonthier et du 20 juin 2009 [X], 26 septembre 2012 n° 11-10960 et de la Cour d’appel de Bourges du 30 novembre 2023, Constater que la proposition de rectification n° 2120 en date du 18 décembre 2013 soutient l’existence d’une donation de residuo portant sur une partie des avoirs des fondations FLORE et BAKTI aux motifs que les statuts de la fondation FLORE doivent s’analyser comme donation de résiduo et que les règles de fonctionnement de la fondation BAKTI sont identiques à celles de la fondation FLORE, Constater qu’il ressort de l’analyse du règlement de la fondation FLORE réalisée le 27 juin 2024 par le cabinet d'avocats MÜLLER & PARTNER RECHTSANWÀLTE indique clairement que Madame [F] [R] et Mesdames [U] et [O] [Z] bénéficient d’une rente et ne disposent pas des capitaux, Constater que la désignation des bénéficiaires figurant dans les statuts de la fondation FLORE ne pourrait pas s’analyser comme une donation de residuo si elle visait un transfert de capital, Constater que l’administration fiscale à qui incombe la charge de la preuve ne produit aucun élément de nature à établir que les règles de fonctionnement de la fondation BAKTI sont identiques à celles de la fondation FLORE Dire en conséquence que les motifs évoqués dans la proposition de rectification adressée à Madame [E] [Z] le 18 décembre 2013 ne sont pas fondés ce qui prive le redressement de tout fondement légal le redressement notifié manque de toute base légale, Prononcer la décharge des droits de mutation mis à la charge de Madame [E] [Z] à hauteur de la somme de 968.838 €. Vu les dispositions prévues par l’article 906 du Code civil, Constater que l’administration fiscale ne produit aucun élément de nature à analyser la volonté de Monsieur [I] [R] lors de la constitution de la fondation BAKTI, Constater que l’administration fiscale ne produit aucun élément de nature à l’établir l’existence d’une libéralité de residio consenti par Monsieur [I] [R] au profit de sa petite fille [E] intervenue entre le 1 er septembre et [Date décès 3] 2002, Dire en conséquence que l’article 906 du code civil fait obstacle à une libéralité de residuo consenti par Monsieur [I] [R] au profit de sa petite fille [E], Prononcer la décharge des droits de mutation mis à la charge de Madame [E] [Z] à hauteur de la somme de 968.838 €. Vu les dispositions prévues par l’article L 80 D du Livre des Procédures Fiscales, les décisions de la Cour de cassation du 30 juin 1998 n° 96-22.059 de la Cour d’appel d’Aix en provence du 12 septembre 2017 n° 15-21470, du Conseil d’Etat du 13 décembre 2013 n° 339612 et n° 340092, Constater que la proposition de rectification n° 2120 en date du 18 décembre 2013 ne précise pas les motifs de droit et de fait de nature à justifier un taux de majoration de 40 %, Dire en conséquence que les dispositions de l’article L 80 D du Livre des Procédures Fiscales n’ont pas été respectées, Prononcer la décharge des majorations de 40 % mis à la charge de Madame [E] [Z] au titre des droits d’enregistrements. Vu l’article 6 § 2 de la convention européenne des droits de l’homme, et la décision de la Cour européenne des droits de l’homme du 29 août 1997 AP, MP et TP c/ Suisse , Constater que la proposition de rectification n° 2120 en date du 18 décembre ne précise pas les motifs de droit et de fait liées au comportement de Madame [E] [Z] de nature à justifier l’application d’une majoration de 40 %, Prononcer la décharge des majorations de 40 % mis à la charge de Madame [E] [Z] au titre des droits d’enregistrements. Vu l’article 1 er du premier protocole à la Convention européenne des droits de l’homme, l’arrêt de la Cour européenne des droits de l’homme du 7 décembre 2023, Waldner c/ France, le rapport du 13 mai 1987 sur le projet de loi modifiant les procédures fiscales et douanières, le rapport d’information de la Commission des finances de l’Assemblée nationale du 6 octobre 1998, du rapport de la Commission des finances de l’Assemblée nationale sur le projet de loi de finances rectificative pour 2017 et de l’évolution des taux d’émission des OAT et BTF, Constater que le taux annuel des intérêts de retard réclamés à Madame [E] [Z] est supérieur à la moyenne du taux à l’émission des emprunts d’État, Dire en conséquence que Madame [E] [Z] est bien fondée à demander que les intérêts mis à sa charge au titre des droits de donation soient limités à la moyenne du taux à l’émission des emprunts d’État au cours des années 2008 à 2013, Prononcer la décharge de ce montant d’intérêts de retard réclamé à Madame [E] [Z]. Vu les décisions de la Cour de cassation des 6 décembre 2017 et du 13 janvier 2009 et l’évolution des taux d’émission des OAT et BTF Dire que le principe de rétroactivité de la loi pénale plus douce doit s’appliquer aux sanctions fiscales, Dire qu’à compter du 1 er janvier 2009, le taux mensuel des intérêts de retard réclamés au contribuable, compris entre 0,2 % et 0,4 % doit être qualifié de sanction et ne peut plus avoir pour finalité la réparation d’un préjudice subi par l’État, Dire en conséquence que Madame [E] [Z] est bien fondée à demander que les intérêts mis à sa charge au titre des droits de donation soient limités au taux mensuel de 0,20 % à compter du 1 er janvier 2009. Prononcer la décharge de ce montant d’intérêts de retard réclamé à Madame [E] [Z]. En tout état de cause : Condamner Monsieur le Directeur chargé de la Direction Nationale des Vérifications de Situations Fiscales aux entiers dépens de l'instance, Condamner Monsieur le Directeur chargé de la Direction Nationale des Vérifications de Situations Fiscales à verser à Madame [E] [Z] la somme de 6.000 euros par application des dispositions de l'article 700 du nouveau code de procédure civile. » Demandes de l’administration fiscale Dans ses dernières conclusions signifiées le 3 septembre 2024, l’administration fiscale demande au tribunal de rejeter l’ensemble des demandes de Mme [E] [Z] et de la condamner aux dépens. * * * Conformément aux dispositions de l’article 455 du code de procédure civile, il sera renvoyé aux dernières écritures des parties pour un plus ample exposé des moyens et arguments venant au soutien de leurs demandes et de leurs défenses. Le juge de la mise en état a clôturé l’instruction de l’affaire par ordonnance du 9 avril 2025 et fixé l’affaire pour être plaidée à l’audience tenue en juge rapporteur du 10 septembre 2025. MOTIFS DE LA DÉCISION 1. Sur l’irrégularité de la procédure en raison de l’absence de précision sur les conditions d’obtention des statuts de la fondation FLORE 1.1. Moyens et arguments des parties Mme [Z] fait valoir que l’administration s’est fondée sur les statuts de la fondation FLORE pour affirmer que la fondation BAKTI fonctionne comme la fondation FLORE et que les actifs de la fondation BAKTI ont fait l’objet d’une libéralité de residuo au profit de Mme [Z]. Elle reproche à l’administration de ne pas préciser les conditions d’obtention des statuts de la fondation FLORE dans la proposition de rectification du 18 décembre 2013. L’administration réplique que le rehaussement relatif aux avoirs BAKTI résulte non pas des statuts de la fondation FLORE mais des courriers que l’avocat de Mme [Z] a adressé au service au cours du contrôle et qu’il s’agit donc de documents transmis par la contribuable elle-même. 1.2. Réponse du tribunal Selon l’article L76B du livre des procédures fiscales, « L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande. » La proposition de rectification du 18 décembre 2013 mentionne en page 9 dans la partie IV-2-2 Avoirs du compte dit « Bakti » : « Dans la note transmise au service le 21 décembre 2012, les avocats de Mme [L] [G] indiquent qu’outre les avoirs de la fondation Flore, M. [I] [R] avait transmis aux petites filles de Mme [N] les avoirs du compte Bakti. Dans un courrier du 27 novembre 2012 adressé par [A] [J] à l’avocat de Mme [G], transmis au service le 14 mai 2013, il apparaît que M. [I] [R] avait placé des avoirs au sein de la structure Bakti. » Il en résulte que l’administration se fonde sur deux documents pour établir l’origine des avoirs détenus dans la « structure Bakti » : une note des avocats de Mme [G] transmise au service le 21 décembre 2012, ainsi qu’un courrier adressé par [A] [J] à l’avocat de Mme [G], transmis au service le 14 mai 2013. Décision du 15 Octobre 2025 9ème chambre 1ère section N° RG 23/09229 - N° Portalis 352J-W-B7H-C2DY3 Ces deux documents ont été transmis au service par l’avocat de Mme [G], laquelle représentait les intérêts de sa fille mineure. Il ne s’agit donc pas de documents transmis par des tiers de telle sorte que l’article L.76B précité n’est pas applicable. Dans la proposition de rectification du 18 décembre 2013, à la fin du paragraphe relatif aux avoirs du compte dit Bakti, l’administration indique : « Le schéma est identique à celui de la fondation Flore. » L’administration renvoie au fonctionnement de la fondation Flore pour établir le fonctionnement du compte dit Bakti. Dans le paragraphe IV-2-1 « Avoirs de la fondation Flore », l’administration précise : « Les statuts de la Fondation Flore ont été rédigés en juin 2001. Ils désignent les bénéficiaires des avoirs dans l’hypothèse du décès de M. [I] [R] (Document transmis au service par [Y] [R]). » L’administration précise ainsi la teneur du document sur lequel elle se fonde (les statuts) ainsi que son origine (transmission par Mme [Y] [R]). Dans ces conditions, les dispositions de l’article L76B du livre des procédures fiscales ont été respectées concernant ce document transmis par un tiers. Par conséquent, ce moyen sera écarté. 2. Sur la mention de l’article 906 du code civil dans la proposition de rectification du 18 décembre 2013 2.1. Moyens des parties Mme [Z] rappelle que l’administration considère que M. [I] [R] lui a consenti une libéralité de residuo sur les actifs de la fondation Bakti. Elle observe que M. [I] [R] est décédé le [Date décès 3] 2002, soit avant sa naissance le [Date naissance 4] 2003. Elle estime que l’administration aurait dû mentionner, dans la proposition de rectification, l’article 906 du code civil qui prévoit que pour être capable de recevoir, il suffit d’être conçu au moment de la donation. L’administration soutient qu’elle n’était pas tenue de faire figurer les dispositions de l’article 906 dans la proposition de rectification dès lors que les renseignements sur le compte dit Bakti ont été fournis par la contribuable elle-même. 2.2. Réponse du tribunal Aux termes de l’article L57 du livre des procédures fiscales, « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. » En application de ce texte, l’administration est tenue de préciser le fondement du redressement en droit comme en fait, et spécialement, de mentionner les textes sur lesquels elle s’appuie sous peine d’irrégularité de la procédure d’imposition. Toutefois, seuls les textes fondant le redressement et ses conséquences doivent être mentionnés dans la notification de redressement. La proposition de rectification du 18 décembre 2013 mentionne l’article L55 du livre des procédures fiscales sur la procédure de rectification contradictoire, les articles L.180, L.186 et L.181-0A sur le délai de prescription, l’article 750 ter du code général des impôts sur les droits de mutation, l’article L.17 du livre des procédures fiscales, les articles 758, 760, 764, 761 du code général des impôts sur l’assiette, les articles 777 et 784 C du code général des impôts sur la liquidation des droits, et l’article 1709 du code général des impôts sur la solidarité entre héritiers. Dans le paragraphe IV-1 « Fondement légal », la proposition de rectification rappelle l’origine jurisprudentielle du régime fiscal de la libéralité de residuo et cite de nouveau l’article 784 C du code général des impôts. Ainsi, la proposition de rectification mentionne les textes fiscaux qui fondent le redressement et ses conséquences. L’article 906 du code civil dispose : « Pour être capable de recevoir entre vifs, il suffit d'être conçu au moment de la donation. Pour être capable de recevoir par testament, il suffit d'être conçu à l'époque du décès du testateur. Néanmoins, la donation ou le testament n'auront leur effet qu'autant que l'enfant sera né viable. » Ce texte est relatif à la capacité de recevoir dans l’hypothèse spécifique d’une donation intervenant entre la conception et la naissance du donataire. Il ne contient pas de dispositions relatives au régime fiscal de la libéralité de residuo. Par conséquent, il ne s’agit pas d’un texte qui fonde le redressement et l’administration n’était donc pas tenue de le mentionner. Par conséquent, ce moyen sera écarté. 3. Sur l’existence de la libéralité de residuo 3.1. Moyens des parties Mme [Z] relève que les statuts de la fondation FLORE prévoient le versement d’une rente viagère et non le transfert de capital, ce qui exclut toute notion de legs de residuo. A titre subsidiaire, elle estime que l’existence dans les statuts de la fondation FLORE d’un ordre déterminé de substitution en cas de décès du premier bénéficiaire ne permet pas d’en déduire l’existence d’une libéralité de residuo. Mme [Z] affirme que l’administration ne démontre pas que les règles de fonctionnement de la fondation BAKTI sont identiques à celles de la fondation FLORE. Elle considère qu’il revient à l’administration de prouver qu’une libéralité de residuo a été approuvée par le conseil de la fondation BAKTI après la conception de l’enfant à naître, soit après le 1er septembre 2002 (date présumée de conception de Mme [E] [Z], née le [Date naissance 4] 2003) et avant le décès du donateur, M. [I] [R] soit avant le [Date décès 3] 2002. L’administration conteste que le rehaussement soit fondé sur l’analyse des statuts de la fondation FLORE et remarque que la référence aux statuts de la fondation FLORE définit le contexte dans lequel les avoirs ont été attribués à Mme [F] [N] puis aux petites filles de cette dernière. Elle observe que par un protocole d’accord du 21 décembre 2011, conclu entre Mme [Y] [R] (fille de M. [I] [R]) et Mme [L] [G], les actifs de la fondation FLORE ont été attribués pour 60% à Mme [R] et pour 30% aux filles aînées de Mme [G], [U] et [O] [Z]. Elle en déduit que les filles aînées de Mme [G] n’étaient pas attributaires que d’une rente, contrairement aux allégations de Mme [Z]. L’administration relève que les avoirs de la structure BAKTI ont été transmis dans un premier temps à Mme [F] [R] et dans un second temps à ses petites filles [U], [O] et [E] [Z]. Elle constate que les avoirs de la fondation BAKTI ont été déclarées par Mme [G] à l’actif de l’ISF 2008, pour le compte de [E] [Z] alors mineure, dans les déclarations rectificatives déposées le 18 mars 2013. Elle affirme que le dessaisissement sans contrepartie de M. [R] au bénéfice des filles de Mme [L] [G] sous couvert d’une fondation caractérise une intention libérale. 3.2. Réponse du tribunal L’article 784 C du code général des impôts dispose : « Dans le cas de libéralités graduelles ou résiduelles telles que visées aux articles 1048 à 1061 du code civil, lors de la transmission, le légataire ou le donataire institué en premier est redevable des droits de mutation à titre gratuit sur l'actif transmis dans les conditions de droit commun. Le légataire ou donataire institué en second n'est redevable d'aucun droit. Au décès du premier légataire ou donataire, l'actif transmis est taxé d'après le degré de parenté existant entre le testateur ou le donateur et le second légataire ou donataire. Le régime fiscal applicable et la valeur imposable des biens transmis au second légataire ou donataire sont déterminés en se plaçant à la date du décès du premier gratifié. Les droits acquittés par le premier légataire ou donataire sont imputés sur les droits dus sur les mêmes biens par le second légataire ou donataire. » Dans la proposition de rectification du 18 décembre 2013, l’administration décrit la transmission des avoirs du compte dit « Bakti » ainsi : « Dans la note transmise au service le 21 décembre 2012, les avocats de Mme [L] [G] indiquent qu’outre les avoirs de la fondation Flore, M. [I] [R] avait transmis aux petites filles de Mme [N] les avoirs du compte Bakti. Dans un courrier du 27 novembre 2012 adressé par [A] [J] à l’avocat de Mme [G], transmis au service le 14 mai 2013, il apparaît que M. [I] [R] avait placé des avoirs au sein de la structure Bakti. La fondation LEPO détenait à 100% les actifs d’une société panaméenne du nom de LOTAIS. En 2008, la fondation LEPO et la société LOTAIS ont été liquidées pour être transférées à une nouvelle fondation du nom de POLEVE, créée au Panama, laquelle détenait les actifs de la société Castellino. En 2011, la fondation POLEVE a été dissoute et les actifs ont été virés au compte n°[XXXXXXXXXX06] aux noms des filles de Madame [L] [G]. Il apparaît donc que les avoirs placés par M. [R] dans la structure BAKTI ont été transmis dans un premier temps à [F] [N] puis dans un second temps aux petites filles, [U], [O] et [E] [Z]. Le schéma est identique à celui de la fondation Flore. » Contrairement à sa description de la transmission des avoirs de la fondation FLORE, l’administration ne s’appuie pas sur les statuts de la fondation BAKTI, dont elle ne dispose pas, mais sur la chronologie de transmission des fonds et sur les déclarations de Mme [G] pour conclure à l’existence d’une libéralité de residuo. Ainsi, la critique de Mme [Z] relative à l’absence de legs portant sur un capital aux termes des statuts de la fondation FLORE est inopérante pour apprécier la transmission des avoirs de la structure BAKTI. Le courrier du 27 novembre 2012 est signé de [A] [J] qui est le président et le trésorier de la fondation POLEVE, selon les statuts de la fondation joints audit courrier. Il permet de retracer le parcours des flux financiers de « BAKTI » après le décès de M. [I] [R]. M. [J] précise : « Après son décès, BAKTI a créé deux nouvelles fondations, dont LEPO en faveur de l’épouse du défunt. (…) La fondation LEPO détenait à 100% les actifs d’une société panaméenne du nom de LOTAIS (…) En 2008, la fondation LEPO et la société LOTAIS ont été liquidées pour être transférées à une nouvelle fondation du nom de POLEVE dont la société de substitution était CASTELLINO. En 2011, la structure POLEVE – CASTELLINO a été dissoute et les actifs ont été virés au compte n°[XXXXXXXXXX06] aux noms des filles de Madame [L] [G]. » Il ressort de ces flux que les fonds provenant à l’origine de M. [I] [R] ont bénéficié dans un premier temps à Mme [F] [N] par l’intermédiaire de la fondation LEPO puis ont été virés en faveur des filles de Mme [L] [G]. Ces transmissions successives résultent également des différentes déclarations rectificatives déposées par Mme [L] [G]. Selon la déclaration rectificative pour l’ISF 2007 déposée par Mme [L] [G] le 18 mars 2013 pour le compte de sa mère, Mme [F] [N] détenait au 1er janvier 2007 sur le compte dit « Bakti » la somme de 2 869 787 euros. Dans sa déclaration rectificative pour l’ISF 2008 (soit l’année suivant celle du décès de sa mère), Mme [L] [G] a déclaré un « compte dit Bakti » qui comprend pour chacune de ses trois filles la somme de 922 882 euros (soit un total de 2 768 646 euros). Les avoirs du compte dit Bakti ont été ainsi transmis en faveur de Mme [F] [N] puis de ses petites filles. Comme indiqué dans la proposition de rectification du 18 décembre 2013, il ressort du courrier des conseils de Mme [L] [G] transmis le 21 décembre 2012 que M. [I] [R] a transmis aux petites filles de Mme [N] les avoirs du compte BAKTI. Or, les petites filles de Mme [N] n’ont pas de lien de filiation avec M. [I] [R]. Elles ne sont pas ses héritières légales et ne peuvent prétendre à ce titre à recevoir les actifs de ses fondations. Il en résulte M. [I] [R] a nécessairement manifesté sa volonté de les rendre légataires afin qu’elles puissent percevoir les actifs du compte dit Bakti. L’origine des fonds, leur transmission successive et leur réception par [E] [Z] ne sont pas contestées. La réalisation de ses flux ne pouvait se faire que par la volonté de M. [I] [R] de telle sorte qu’il ne peut être reproché à l’administration de ne pas fournir la manifestation de volonté de M. [R] entre le 1er septembre 2002 et le [Date décès 3] 2022. Dans ces conditions, l’existence de la libéralité de residuo est caractérisée par le dessaisissement successif au profit de Mme [F] [N] puis, au décès de cette dernière, à ses trois petites filles, dont Mme [E] [Z], lesquelles n’étaient pas les héritières légales de M. [I] [R]. Par conséquent, les moyens de Mme [E] [Z] à cet égard seront écartés. 4. Sur la majoration de 40% pour manquement délibéré 4.1. Moyens et arguments des parties Mme [Z] reproche à l’administration de ne pas avoir motivé le taux de majoration de 40% retenu dans la proposition de rectification. Elle conteste sa volonté d’éluder l’impôt et remarque que Mme [L] [G] qui a procédé aux déclarations rectificatives pour le compte de sa fille ne connaissait pas le fonctionnement des fondations lors du décès de M. [I] [R] puis de sa mère, Mme [F] [N]. L’administration fiscale soutient que Mme [L] [G] avait connaissance de l’existence des différentes fondations en raison des nombreuses procédures civiles et pénales relatives à la succession de M. [I] [R], et notamment des procédures l’opposant à Mme [Y] [R]. Elle relate que Mme [L] [G] n’a reconnu l’existence de fondations au Liechtenstein qu’en juillet 2012 à l’occasion du contrôle engagé par l’administration. 4.2. Réponse du tribunal Selon l’article 1729 du code général des impôts, « les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de 40 % en cas de manquement délibéré. » Conformément à l’article L80 D du livre des procédures fiscales dans sa version applicable au litige, « Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées au sens de la loi n° 79-587 du 11 juillet 1979 relative à la motivation des actes administratifs et à l'amélioration des relations entre l'administration et le public, quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. » Dans la proposition de rectification du 13 décembre 2018, l’administration précise : « Dans la note établie par les avocats de Mme [G] à l’attention du service et datée du 13 novembre 2012, il est indiqué que s’agissant de la fondation Flore, Mme [G] envisageait de favoriser une répartition entre ses trois filles et non au profit de seulement deux de ses filles, contrairement à ce qui avait été prévu par M. [R]. Toutefois, Mme [Y] [R] refusait que la troisième fille soit considérée comme bénéficiaire. Ce litige avec Mme [Y] [R] démontre que Mme [G] avait connaissance de l’existence de ces fondations. Cependant, les avoirs n’ont pas été mentionnés sur la déclaration de succession de [F] [N]. » Il en ressort que la décision de l’administration de faire application de la majoration pour manquement délibéré est suffisamment motivée. Par ailleurs, le taux de 40% est fixé par la loi et n’est pas modulable de telle sorte qu’il ne peut être reproché à l’administration de ne pas avoir motivé sa décision en ce qui concerne la valeur du taux de pénalité. Sur les arguments à l’appui de cette motivation, l’administration évoque la connaissance par Mme [G] de la fondation FLORE uniquement alors que le présent litige concerne uniquement le compte dit Bakti, Mme [E] [Z] n’ayant pas reçu de fonds de la fondation FLORE, contrairement à ses deux soeurs. Dans ses conclusions, l’administration évoque les nombreuses procédures opposant Mme [L] [G] à Mme [Y] [R]. Cependant, il n’est versé aux débats aucun acte de procédure ni aucune décision afférent à ces procédures et mentionnant le compte dit Bakti. En outre, le courrier de M. [J] précité indique : « En 2011, la structure POLEVE – CASTELLINO a été dissoute et les actifs ont été virés au compte n°[XXXXXXXXXX06] aux noms des filles de Madame [L] [G]. » Selon ce courrier, les actifs du compte dit Bakti n’ont été perçus qu’en 2011 de telle sorte que Mme [L] [G] en avait connaissance au plus tard à cette date. Cependant, il n’est pas établi qu’elle ait eu connaissance de ces actifs antérieurement et notamment lors du décès de Mme [F] [N]. Par conséquent, il y aura lieu de prononcer la décharge d’imposition au titre du manquement délibéré. 5. Sur les intérêts 5.1. Moyens et arguments des parties Mme [Z] conteste l’application de l’intérêt de retard au taux annuel de 4,80%. Elle considère que ce taux est excessif dès lors qu’il dépasse la moyenne des taux des obligations assimilables du Trésor (OAT) et des bons du Trésor à taux fixe et à intérêts précomptés (BTF). Elle affirme que le taux de référence du prix du temps doit s’apprécier au regard du préjudice réel subi par l’Etat du fait du retard du paiement des impôts. Mme [Z] estime que cet intérêt de retard excessif rompt le juste équilibre qui doit exister entre les impératifs de l’intérêt général et ceux de la sauvegarde des droits fondamentaux de l’individu et viole ainsi l’article 1 du protocole n°1 à la Convention européenne des droits de l’homme. Compte tenu de son caractère excessif, Mme [Z] soutient que le taux d’intérêt qui lui a été appliqué constitue une sanction. Elle relève que par suite de la réduction de moitié du taux de l’intérêt de retard par l’article 55 de loi de finances rectificative pour 2017 n°2017-1775, le montant des intérêts de retard qui excède le taux de 2,40% doit être qualifié de sanction. A ce titre, elle réclame l’application de la loi répressive nouvelle plus douce et la fixation de l’intérêt de retard au taux mensuel de 0,20% mensuel à compter du 1er janvier 2009. L’administration fiscale observe que l’intérêt de retard ne constitue pas une sanction mais a pour objet de compenser forfaitairement le préjudice financier subi par le Trésor du fait de l’encaissement tardif de sa créance présentant ainsi le caractère d’une réparation pécuniaire et non d’une sanction. 5.2. Réponse du tribunal Aux termes de l’article 1727 du code général des impôts, toute créance de nature fiscale, dont l’établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n’a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d’un intérêt de retard. Conformément à ces dispositions, l’intérêt de retard est dû de plein droit et n’implique aucune appréciation par l’administration fiscale du comportement du contribuable. Dès lors, il n’a pas le caractère d’une sanction. En outre, le principe de l'application immédiate de la loi plus douce n'est pas applicable à l'intérêt de retard qui ne présente pas le caractère de sanction (CE 3 févr. 2011). Il en résulte que c’est vainement que Mme [Z] invoque des textes et décisions jurisprudentielles qui ne s’appliquent qu’en matière de sanctions et qu’il n’y a pas lieu de faire application du principe de l’application immédiate de la loi plus douce. Le taux d’intérêt est prévu par le III de l’article 1727 du code général des impôts. Il était fixé à 0,40% par mois par le I de l’article 29 de la loi n°2005-1719 de finances pour 2006 du 30 décembre 2005. Ce taux a ensuite été modifié à 0,20% par mois à compter du 30 décembre 2017. Ainsi, l’administration n’a pas de pouvoir d’appréciation en ce qui concerne le taux à appliquer. Par conséquent, ce moyen sera écarté. 6. Sur les frais du procès L’article 695 du code de procédure civile énumère les frais du procès qui entrent dans la catégorie des dépens. Il est de principe que les dépens sont à la charge de la partie perdante, conformément à l’article 696 du code de procédure civile. Succombant partiellement, Mme [Z] sera condamnée au paiement des entiers dépens, conformément à l’article 696 du code de procédure civile. Pour la même raison, Mme [Z] sera déboutée de sa demande au titre de l’article 700 du code de procédure civile. PAR CES MOTIFS Le tribunal, statuant publiquement, par jugement contradictoire, mis à disposition au greffe et en premier ressort, ORDONNE la décharge de l’imposition mise à la charge de Mme [E] [Z] par avis de mise en recouvrement du 30 janvier 2015, uniquement à hauteur de la majoration pour manquement délibéré fixée à 229 582 euros ; DIT qu’il appartiendra au directeur général des finances publiques, agissant en la personne du directeur régional des finances publiques d’Ile de France et du département de [Localité 10], de notifier la décharge de la majoration pour manquement délibéré mise en recouvrement suivant avis du 30 janvier 2015 à concurrence de la somme de 229 582 euros; CONDAMNE Mme [E] [Z] aux entiers dépens ; REJETTE toute autre demande plus ample ou contraire. Fait et jugé à Paris le 15 octobre 2025. La Greffière La Présidente