Cour d'appel, 13 février 2024. 22/01509

Le copies exécutoires et conformes délivrées à MW/FA REPUBLIQUE FRANCAISE AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS Minute n° N° de rôle : N° RG 22/01509 - N° Portalis DBVG-V-B7G-ERYP COUR D'APPEL DE BESANÇON 1ère chambre civile et commerciale ARRÊT DU 13 FEVRIER 2024 Décision déférée à la Cour : jugement du 28 juin 2022 - RG N°21/01406 - TJ HORS JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP DE VESOUL Code affaire : 91Z - Demande relative à d'autres droits d'enregistrement ou assimilés COMPOSITION DE LA COUR : M. Michel WACHTER, Président de chambre. Mme Florence DOMENEGO et Anne-Sophie WILLM, conseillers. Greffier : Mme Fabienne ARNOUX, Greffier, lors des débats et du prononcé de la décision. DEBATS : L'affaire a été examinée en audience publique du 12 décembre 2023 tenue par M. Michel WACHTER, président de chambre, Mme Florence DOMENEGO et Anne-Sophie WILLM, conseillers et assistés de Mme Fabienne ARNOUX, greffier. Le rapport oral de l'affaire a été fait à l'audience avant les plaidoiries. L'affaire oppose : PARTIES EN CAUSE : APPELANT Monsieur [F] [G] né le [Date naissance 1] 1950 à [Localité 5], de nationalité française, retraité, demeurant [Adresse 2] Représenté par Me Marion RONGEOT de la SELARL LASSUS-PHILIPPE & RONGEOT, avocat au barreau de HAUTE-SAONE, avocat postulant Représenté par Me Franck LE MENTEC de la SELEURL FRANCK LE MENTEC AVOCAT, avocat au barreau de PARIS, avocat plaidant ET : INTIMÉE DIRECTION RÉGIONALE DES FINANCES PUBLIQUES DE PACA ET BOUCHES DU RHONE Sis [Adresse 3] Représentée par Me Anne LAGARRIGUE de la SELARL ANNE LAGARRIGUE, avocat au barreau de HAUTE-SAONE ARRÊT : - CONTRADICTOIRE - Prononcé publiquement par mise à disposition au greffe de la cour, les parties en ayant préalablement été avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile. - signé par M. Michel WACHTER, président de chambre et par Mme Fabienne ARNOUX, greffier lors du prononcé. ************* La SA Compagnie Altitude est une société holding détenant des participations dans diverses sociétés ayant pour activité la mise à disposition de résidences de tourisme dans les Alpes françaises. Mme [S] [G] et M. [F] [G] ont déclaré leur participation dans cette société à l'impôt sur la fortune. Le 8 décembre 2017, l'administration fiscale leur a adressé une proposition de rectification, contestant les valorisations déclarées au titre de l'impôt sur la fortune pour les années 2014 à 2017. Mme [S] [G] et M. [F] [G] ayant émis des observations, le service vérificateur a suivi l'avis de la Commission Départementale de Conciliation des Hauts-de-Seine et a abandonné une partie des rehaussements initiaux. Les rectifications d'assiette maintenues ont entraîné un rehaussement d'impôt d'un montant global de 113 615 euros, assorti d'une majoration pour manquement délibéré de 40 %. M. [F] [G] a formé une réclamation le 18 mars 2021 qui a été rejetée le 30 août 2021. Par exploit du 22 octobre 2021, M. [F] [G] a fait assigner la direction générale des finances publiques devant le tribunal judiciaire de Vesoul, aux fins de voir : - juger qu'un coefficient de risque a minima égal à 0,8 doit être appliqué à l'ensemble des sociétés du groupe Altitude ; - juger qu'un coefficient de risque compris entre 0,8 et 1,5 doit être appliqué ; - juger que la substitution par le service vérificateur d'une nouvelle valorisation de la société SCI TMRG doit être écartée ; - juger que la valeur de l'immobilier détenu par la SCI TMRG et retenue par le service vérificateur est inexacte ; - juger de l'applicabilité de l'abattement de 75 % prévu par l'article 885 I du code général des impôts ; - juger l'absence d'intention des contribuables sur les insuffisances déclaratives reprochées ; - juger non fondée la décision de rejet en date du 30 août 2021 de la direction départementale des finances publiques de la Haute-Saône ; - ordonner en conséquence un abandon des rehaussements à hauteur des corrections qui devront être apportées par le service vérificateur ; - ordonner la majoration de 40 % pour manquement délibéré inapplicable au litige. M. [G] a fait valoir à l'appui de ses prétentions : - que les taux de prime de risque de 5,2 % pour la société Altitude et de 3,25 % pour les autres sociétés étaient insuffisants en ce qu'ils tenaient compte d'un coefficient de risque moyen de 0,8 pour la société Altitude et un coefficient de risque faible de 0,5 pour les autres sociétés, alors que l'application d'un régime différencié n'était pas justifiée car ces sociétés intervenaient dans le même secteur d'activité et avaient toutes connu des baisses de résultats sensibles et sur plusieurs années ; - sur la valeur mathématique de la SCI TMRG, retenue pour un montant de 531 972 euros correspondant au bien immobilier détenu, qu'un compromis de vente avait été signé pour un montant de 427 500 euros, qui devait être pris en compte pour déterminer la valeur vénale du bien ; que la valeur de productivité de la SCI TMRG retenue par l'administration fiscale au montant de 700 000 euros après avoir appliqué un taux de capitalisation de 6 % aux loyers bruts perçus, était erronée comme ne tenant pas compte du coût de la dette associée ; - qu'un engagement collectif de conservation des titres de la société Compagnie Altitude avait été enregistré le 31 décembre 2015 par le centre des finances publiques de [Localité 4], de sorte que l'abattement de 75 % sur la valeur des titres de la société pour les années 2016 et 2017 devait être appliqué ; - sur l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré, que les méthodes de revalorisation retenues ne relevaient pas d'une erreur manifeste d'appréciation démontrant à elle seule une intention de minoration, mais que la situation conflictuelle au sein des sociétés et le caractère minoritaire de la participation rendaient l'exercice de valorisation difficile. La direction générale des finances publiques a sollicité le rejet des demandes de M. [F] [G], aux motifs : - que la valeur mathématique de la société Compagnie Altitude, qui reflétait la valeur des actifs, était combinée avec une valeur de productivité pour tenir compte d'une valorisation par la capitalisation des résultats ; que les résidences de tourisme des sociétés du groupe se situaient dans des stations de haute altitude et ne présentaient aucun risque lié à la diminution du niveau d'enneigement ; que la crise sanitaire ne pouvait pas être retenue comme un facteur de risque car elle était survenue plusieurs années après l'évaluation en cause qui portait sur les années 2014 à 2017 ; que le taux de capitalisation retenu par la société Foncière des Murs était un taux applicable pour la méthode par capitalisation du revenu locatif qui s'appliquait aux loyers produits par l'immeuble et qui ne pouvait donc pas être comparé avec le taux de capitalisation utilisé par l'administration ; - concernant la demande d'abattement de 75 % prévu par l'article 885 I bis du code général des impôts, que l'engagement collectif de conservation des titres de la société conclu le 22 décembre 2015 entre Mme [S] [G] et M. [V] [O] n'avait pas été souscrit conjointement par ses enfants nu-propriétaires, de sorte qu'il devait être rejeté ; - que l'application de la pénalité de 40 % pour manquement délibéré était justifiée par l'importance de l'écart entre les valeurs vénales réelles des parts de la société et les valeurs déclarées dans les déclarations d'impôt sur la fortune, alors que M. [F] [G], ancien expert-comptable, ne pouvait méconnaître les règles de détermination de la valeur vénale des biens. Par jugement du 28 juin 2022, le tribunal judiciaire a : - débouté [F] [G] de l'ensemble de ses demandes ; - condamné [F] [G] aux dépens. Pour statuer ainsi, le tribunal a retenu : - que seule la société Altitude avait subi un résultat net en baisse régulière entre 2013 et 2016, ainsi qu'une baisse de ses disponibilités en 2016 par rapport à 2015 et une baisse constante de ses capitaux propres depuis trois années, de sorte que la direction générale des finances publiques avait pu estimer que, contrairement aux autres sociétés, la SAS Altitude se distinguait par une situation financière et économique en léger déclin, ce qui justifiait un coefficient de risque de 0,8, supérieur à celui de 0,5 retenu pour les autres sociétés ; - que M. [G] ne produisait aucun élément de nature à justifier que l'ensemble du groupe Compagnie Altitude présenterait un risque moyen, supérieur à celui retenu par la Direction générale des finances publiques ; - qu'au cours de la période considérée, les sociétés du groupe Compagnie Altitude n'avaient pas subi de perte de clientèle sensible du fait d'une réduction de la période hivernale et qu'il n'était pas établi que la perte d'enneigement ait eu pour conséquence une diminution de la fréquentation ; que, de plus, la perte globale du nombre de skieurs au cours de cette période résultait d'autres facteurs que le réchauffement climatique et qu'il n'était pas démontré qu'elle avait eu une influence sur la fréquentation du groupe et ses résultats économiques et financiers, de sorte qu'il n'était pas démontré que ce risque ait été de nature à modifier le coefficient de risque des entreprises applicable au secteur ; - que les difficultés liées aux restrictions de mobilité de la clientèle internationale constituaient un risque ayant toujours existé et qui se présentait déjà au moment de l'établissement de l'imposition et de sa rectification, de sorte qu'il n'était pas de nature à modifier le coefficient de risque des entreprises applicable au secteur ; - que les taux de capitalisation avancés par l'expert concernaient l'évaluation du patrimoine d'une société d'investissement immobilière, dont rien ne permettait de connaître la méthode d`évaluation et de retenir qu'elle puisse s'appliquer à la société Compagnie Altitude, alors que le taux de rendement de bureaux n'était pas comparable avec un taux de productivité applicable aux résidences de tourisme ; - que la modification de la valorisation par l'administration fiscale était intervenue consécutivement à la prise en compte du montant exact des dettes de la société SCI TMRG pour chaque année et que ce calcul avait été remis à la commission départementale de conciliation, après avoir pris connaissance des observations du contribuable ; que la réponse aux observations du contribuable en date du 30 mars 2018 adressée par la direction générale des finances publiques antérieurement à l'avis de la commission départementale de conciliation ne pouvait engager l'administration fiscale ; - que le calcul de la pondération effectué par l'administration fiscale avait été correctement appliqué suivant la formule préconisée par l'ensemble des parties, de sorte que le calcul de la direction générale des finances publiques devait être conservé ; - que la valeur des immeubles constituant l'assiette de l'impôt sur la fortune correspondait à leur valeur vénale réelle à la date du 1er janvier de l'année d'imposition, de sorte que le prix prévu au compromis de vente en date du mois de mars 2021 ne pouvait pas être retenu pour procéder à l'évaluation d'un bien portant sur les années 2013 à 2017 ; que l'évaluation de la SCI TMRG pouvait être déterminée par une combinaison de valeurs, mathématique et de productivité, car aucune vente de biens similaires n'avait été justifiée ; - que la valeur de productivité était égale à la capitalisation des bénéfices prévisionnels de la société, de sorte que la diminution des dettes de la société ne pouvait s'imputer que sur la valeur réelle et actuelle de l'actif dans le cadre du calcul de la valeur mathématique, devait être retenu ; - que Mme [S] [G] détenait 49,76 % des titres de la société dont 48 % en usufruit, la nue-propriété appartenant à ses enfants ; que l'engagement collectif de conservation des titres de la société souscrit le 22 décembre 2015 n'avait pas été souscrit conjointement par ses enfants, de sorte que la demande d'exonération d'impôt sur la fortune à hauteur des trois quarts de la valeur imposable des titres de la société pour les années 2016 et 2017 devait être rejetée ; - que la sous-évaluation manifeste des titres déclarés, au moyen de méthodes de valorisation dont le caractère inadéquat ne pouvait être ignoré par M. [F] [G], contribuable ayant exercé la profession d'expert-comptable, relevait d'une erreur manifeste d'appréciation qui démontrait l'intention de la minoration constatée et une volonté d'éluder l'impôt ; que ni la situation conflictuelle au sein des sociétés, ni le caractère minoritaire de la participation ne pouvaient expliquer la minoration des valeurs déclarées. M. [G] a relevé appel de cette décision le 23 septembre 2022. Par conclusions n°2 transmises le 27 juin 2023, l'appelant demande à la cour : Vu les articles 54, 57, 700, 901 et 908 du code de procédure civile, Vu les articles L.199 et suivants et R.202-1 et suivants du livre des procédures fiscales, Vu les articles 855D, 885S, 885Ibis et 1729 du code général des impôts dans leur version applicable au présent litige, - de déclarer recevable l'appel interjeté par M. [F] [G] ; - d'infirmer le jugement déféré en ce qu'il a débouté M. [G] de l'ensemble de ses demandes ; - d'infirmer le jugement déféré en ce qu'il a condamné M. [G] aux dépens ; En conséquence, - de déclarer recevable la demande tendant à l'application de l'abattement de 75% sur la valeur des titres de la SA Compagnie Altitude prévu par l'article 885 I du code général des impôts ; - de prononcer la décharge des rappels d'impôt sur la fortune et pénalités applicables au titre des années 2014, 2015, 2016 et 2017 ; - de prononcer la décharge de l'application de la majoration de 40 % pour manquement délibéré ; - de condamner sur le fondement de l'article 700 du code de procédure civile la Direction régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côtes d'Azur et des Bouches-du-Rhône à rembourser la somme de 7 000 euros ; - de condamner sur le fondement de l'article 699 du code de procédure civile, la Direction régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côtes d'Azur et des Bouches-du-Rhône aux entiers dépens de l'instance dont distraction au profit de Maître Marion Rongeot, avocat. Par conclusions notifiées le 3 mars 2023, la Direction régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d'Azur et des Bouches-du-Rhône demande à la cour : - de confirmer le jugement déféré en ce qu'il déboutait M. [F] [G] de l'intégralité de ses demandes ; - de condamner M. [F] [G] à payer à l'administration des finances publiques la somme de 3 000 euros au titre de l'article 700 du code de procédure civile ; - de condamner M. [F] [G] aux entiers dépens. La clôture de la procédure a été prononcée le 21 novembre 2023. En application de l'article 455 du code de procédure civile, il convient de se référer pour l'exposé des moyens des parties à leurs conclusions récapitulatives visées ci-dessus. Sur ce, la cour, Pour solliciter l'infirmation de la décision déférée, l'appelant conteste en premier lieu les coefficients de risque appliqués aux diverses sociétés du groupe, et en particulier la différenciation du traitement réservé à la société Altitude par rapport aux autres sociétés, alors qu'il considère le risque comme devant être équivalent pour chacune d'elles. Toutefois, c'est aux termes d'une motivation complète et circonstanciée, dont aucun élément de contestation nouveau à hauteur d'appel ne permet de remettre en cause la pertinence, que le premier juge a validé les coefficients de risque retenus par l'administration fiscale en considération de la situation concrète de chaque société, et en écartant notamment à juste titre les taux résultant du document établi par la société Foncière des Murs comme se rapportant à une activité étrangère à celle des sociétés concernées. Il en est de même s'agissant de la valorisation de la SCI TMRG, pour laquelle il a à bon droit été considéré que l'administration fiscale avait justifié l'absence d'irrégularité dans l'utilisation d'un nouveau mode de calcul en cours de procédure, la pondération retenue entre valeurs mathématique et de productivité, ainsi que l'absence de prise en compte du prix de vente avancé par M. [G], au regard de sa date de fixation mise en perspective avec les exercices concernés par le rehaussement. S'agissant ensuite de la demande d'abattement prévue à l'article 885 I bis du code général, et étant rappelé que Mme [S] [G] détient une part importante de de ses titres en usufruit, alors que la nue-propriété en revient à ses enfants, c'est à bon droit qu'au regard de ce démembrement de propriété le premier juge a validé la position de l'administration fiscale selon laquelle l'engagement de conservation qu'elle a pris devait, pour pouvoir produire effet concernant l'abattement sollicité, être souscrit conjointement par l'usufruitier et le nu-propriétaire, ce qui n'avait pas été le cas en l'espèce, où les enfants de Mme [G] n'étaient pas intervenus à l'engagement de conservation. Enfin, la décision de première instance sera également approuvée en ce qu'elle a entériné la majoration pour manquements délibérés, aux termes d'une motivation pertinente, non utilement remise en cause à hauteur de cour, et se référant à l'importance de la sous-évaluation des titres ainsi qu'à l'expérience et à la compétence technique manifeste de M. [G] dans le domaine concerné, en sa qualité d'ancien professionnel du chiffre. La décision entreprise sera enfin confirmée s'agissant des dépens. L'appelant sera condamné aux dépens d'appel, ainsi qu'à payer à l'intimée la somme de 2 000 euros en application de l'article 700 du code de procédure civile. Par ces motifs Statuant contradictoirement, après débats en audience publique, Confrime en toutes ses dispositions le jugement rendu le 28 juin 2022 par le tribunal judiciaire de Vesoul ; Y ajoutant : Condamne M. [F] [G] aux dépens d'appel ; Condamne M. [F] [G] à payer à la direction générale des finances publiques de Povence Alpes Côte d'Azur et des Bouches du Rhône la somme de 2 000 euros en application de l'article 700 du code de procédure civile. Ledit arrêt a été signé par M. Michel Wachter, président de chambre, magistrat ayant participé au délibéré et Fabienne Arnoux, greffier. Le greffier, Le président,